Від звичайних цін до … контрольованих операцій

Сергій Рогозний,
аудитор, юрист, менеджер з аудиту
Міжнародної аудиторської компанії BDO 

Із 1 вересня 2013 року в Україні запроваджено нові правила податкового обліку та звітності операцій з пов’язаними особами у зв’язку з набуттям чинності  Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансферного ціноутворення» від 04.07.2013 № 408-VІІ. Які ризики та додаткові обов’язки для бізнесу несе даний закон? Яким чином має проводитися моніторинг цін на предмет їх відповідності рівню звичайних цін?

Міжнародна практика

Трансфертне ціноутворення (англ. Funds Transfer Pricing, FTP) — реалізація товарів або послуг взаємозалежними особами по внутріфірмовим, відмінним від ринкових, цінам.

Трансфертні ціни — це ціни, за якими відбувається трансферт (передача, продаж) товарів як у матеріальній, так і нематеріальній формі всередині корпорації або між взаємозалежними афілійованими компаніями. Як правило, трансфертні ціни впливають на величину оподатковуваного прибутку, а отже, це одна з  найпоширеніших схем міжнародного податкового планування, що дозволяє перерозподіляти загальний прибуток транснаціональних бізнес-груп на користь підприємств, що знаходяться в державах з більш сприятливим оподаткуванням.

Основним рекомендаційно-методичним документом у галузі податкового регулювання трансфертного ціноутворення на міжнародному рівні є Керівництво «Про трансфертне ціноутворення для транснаціональних корпорацій і податкових органів», прийняте Організацією з економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) 1995 року. Його принципи імплементували у власне законодавство вже близько 80 країн світу. Саме вони були взяті за основу при розробці щойно прийнятого Закону України про трансфертне ціноутворення[1].

Кілька слів про міжнародний досвід. Першою державою, яка запровадила у середині 1960-х років фіскальний контроль за трансфертним ціноутворенням були США. Першою пострадянською країною, що впровадила трансфертно-ціновий контроль, був у 2001 році Казахстан. З 1 січня 2012 року набули чинності відповідні зміни у Податковому кодексі Російської федерації.

Основні положення

Отже, головною новацією є введення до Податкового кодексу України (ПК) нового поняття – «трансфертне ціноутворення» (п.14.1.125 ПК та ст.39 ПК).

Іншими важливими категоріями, якими оперує Закон, є:

•  Звичайна ціна;
•  Пов’язані особи;
•  Контрольовані операції

Базове визначення звичайної ціни у ПК не змінилось. Його лише доповнено особливостями визначення цін на товари і послуги, які:

• - підлягають державному регулюванню;
• - підлягають обов’язковій оцінці;
• - продаються через аукціон;
• - продаються на умовах форвардних або ф’ючерсних контрактів;

або

• - продаються у примусовому порядку як заставне майно.

У новому визначенні пов’язаних сторін замість поняття контроль (що для податкових цілей застосовувалось за наявності щонайменше 20% корпоративних прав) використовується поняття вплив на діяльність інших осіб, наявність якого віднині є визначальною для визнання таких осіб пов’язаними. Наявність однієї або більше ознак з числа викладених у п.14.1.159 ПК (володіння не менше 20% корпоративних прав, призначення керівних органів, безпосереднє управління діяльністю та родинні зв’язки) є достатньою підставою для визнання сторін пов’язаними.

Контрольованими визнаються операції між платниками податків і всіма пов’язаними з ними нерезидентами, а також з резидентами, які:

а) не були на дату операцій та на початок року платниками податку на прибуток та ПДВ на загальних підставах;

або

б) будучи платниками податку на прибуток, задекларували збитки за результатами минулого року; за умови, що сума операцій за рік складає не менше 50 млн.грн. (без ПДВ) з одним контрагентом.

Також контрольованими будуть визнаватись операції з іншими нерезидентами, що сплачують корпоративний податок на прибуток за ставкою, що на 5% нижче ніж в Україні (згідно переліку, що буде затверджено КМУ). Звичайно за умови, що їх обсяг за рік перевищить названий вище вартісний критерій.

Співставність цін

Державний контроль за трансфертним ціноутворенням полягає в першу чергу у порівняльному аналізі цін на товари (роботи, послуги), що застосовуються у контрольованих операціях. Відповідно до підпунктів 39.2.2-3 ПК, має проводитись зіставлення комерційних та фінансових умов операцій з іншими операціями, сторонами яких не є пов’язані особи;

Співставні ціни визначають за одним з наступних методів:

1. порівняльної неконтрольованої ціни (або метод аналогів);
2. ціни перепродажу;
3. «витрати плюс»;
4. чистого прибутку;
5. розподілення прибутку.

Дозволяється застосовувати будь-який з наведених методів або їх комбінацію, але якщо існує можливість застосування методу аналогів, слід користуватись ним. Порядок застосування цього методу ми розглянемо детальніше.

Метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні (а за їх відсутності — однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях.

Для визначення ринкового діапазону цін використовується інформація про укладені та реалізовані самим підприємством або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку.

При цьому в першу чергу мають враховуватися такі особливості:

• характеристика товарів (робіт, послуг);
• їх кількість (обсяг);
• обсяг взаємних прав і обов’язків;
• умови розподілу між сторонами ризиків і вигод;
• строки виконання зобов’язань, включаючи розрахунки;
• умови здійснення платежів, звичайних для такої операції;
• інші об’єктивні умови, що можуть вплинути на ціну.

Для визначення ринкового діапазону бажано брати 3 чи більше операцій. Краще, якщо серед аналогів будуть і операції від ваших конкурентів. Якщо більше однієї операції знайти неможливо, допускається використання одного аналогу. Коли ціна у контрольованих операціях буде відрізнятись від отриманого діапазону «звичайних цін», необхідно мати докази, що відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або є економічно обґрунтованою відповідно до наведених вище особливостей.

Може статись так, що придбаний чи реалізований товар (послуга) має дуже індивідуальний характер (складне обладнання, інжинірингові чи аудиторські послуги, будівельно-монтажні роботи). Тоді рекомендується застосовувати один з трьох наступних методів: ціни перепродажу; «витрати плюс» або метод чистого прибутку. Детально дані методи охарактеризовані у пунктах 39.3.4-6 ПК. Маючі свої особливості, всі вони базуються на «ринковому діапазоні рентабельності», порядок розрахунку якого має бути найближчим часом розроблено Кабінетом міністрів.

Для розрахунку показників рентабельності (доходів, собівартості, витрат, активів, капіталу тощо), як загальних, так і по окремим операціям, будуть використовуватись дані бухгалтерського обліку. Під час визначення ринкового діапазону рентабельності конкретних операцій, використовуються значення показників рентабельності, що визначаються за результатами не менше 3 зіставних операцій, у тому числі здійснених самим підприємством з особами, які не є пов’язаними.

Дата та умови здійсненні контрольованої та співставних операцій повинні бути близькі, або відповідним чином враховані в коригуваннях.

Звітність

Підприємства, які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, зобов’язані до 1 травня наступного року після звітного подати до своєї податкової інспекції звіт про контрольовані операції.  Звіт подається в електронній формі один раз на рік з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису (п.39.4 ПК).

Звіт має бути розроблений та затверджений Кабінетом міністрів у 3-місячний термін, і найімовірніше буде включати наступну інформацію:

1)      назву та основні реквізити контрагентів, з якими проводились контрольовані операції;

2)      статус контрагентів щодо операцій (постачальник або замовник, позикодавець або позичальник, тощо);

3)      реквізити договору (-ів);

4)      інформацію про контрольовані операції (предмет, кількісні та вартісні показники);

5)      місце поставки для товарів (послуг) або уповноважений банк для фінансових операцій).

Оскільки перший звітний період включатиме лише вересень-грудень 2013 року, слід очікувати, що до уваги та в розрахунок 50-мільйонного ліміту будуть братись операції за той самий період.

Контрольні заходи

У тому разі, коли місцева податкова інспекція чи митниця отримає інформацію, що підзвітне їм підприємство мало операції, що підпадають під контрольовані, а звіт у встановлені терміни подано не було, до центрального апарату Міністерства доходів і зборів надсилається відповідне повідомлення. Також про цей факт у 10-денний термін повідомляється сам платник податків.

Якщо у центральному апараті вважають, що є підстави для перевірки інформації згідно статті 78 ПК, підприємству надсилається запит, термін обробки якого – 1 місяць, а для великих платників податку – 2 місяці.

Моніторинг цін у контрольованих операціях здійснюється шляхом спостереження контролюючим органом за цінами, що застосовуються сторонами таких операцій, та шляхом аналізу документації про контрольовані операції, поданої платником податків у звітності або на окремий запит податківців.

У разі подання платником податків документації не в повному обсязі та/або встановлення відхилення ціни контрольованої операції від звичайної ціни за результатами моніторингу цін у контрольованих операціях такому платнику податків надсилається запит з вимогою додатково подати протягом 30 календарних днів з моменту його отримання документацію згідно переліку та/або обґрунтування визначення звичайної ціни такої операції.

Виявлення у ході моніторингу відхилень цін у контрольованих операціях від звичайних цін, неподання звіту або іншої інформації про контрольовані операції, і взагалі надсилання підприємству повідомлення про наявність контрольованих операцій є підставами для проведення перевірки, але це тема окремої розмови.

Замість резюме

Насамкінець перелічимо найприємніші для платників податків нововведення цього закону:

1)      Операції з непов’язаними особами, навіть якщо вони застосовують спрощену систему оподаткування чи користуються податковими пільгами, більше не підлягають моніторингу на предмет дотримання рівня звичайних цін, якщо лише їх сума не перевищує 50 млн.грн;

2)      Навіть якщо ваше підприємство підпадає під вимоги трансфертно-цінового контролю, і ви своєчасно подали відповідний звіт та супровідну документацію, то у разі проведення перевірки за період з 1 вересня 2013 до 1 вересня 2014 року можливі штрафні санкції за заниження податкових зобов’язань складатимуть лише 1 грн.

3)      Для платників податків, які не здійснюють контрольованих операцій, визначення звичайної ціни стало більш лояльним: в основному такою вважається ціна договору, за виключенням окремих випадків, визначених пунктом 14.1.71 ПК.

Опубліковано в журналі  «Податкова правда» №18 за вересень 2013